Е. В. Черненко налогообложение, учет и контроль в организациях кредитной кооперации граждан

Вид материала

Монография

Содержание 3.3. Особенности аудита кредитных потребительских кооперативов граждан Принципиально важными аспектами проверки являются Основными целями аудита в КПКГ являются

Подобный материал:

• Сокращенный курс лекций содержание тема 1 Организация бухгалтерского учета в банках., 3412.27kb.
• Темы курсовых работ по курсу «Кредитная кооперация» Социально-экономические предпосылки, 17.92kb.
• Налоговое планирование, учет и контроль в корпорациях Современная социально-экономическая, 34.08kb.
• Тематика курсовых работ по дисциплине «кредитная кооперация», 14.64kb.
• Программа дисциплины " Бухгалтерский учет и налогообложение на малых предприятиях", 130.21kb.
• Лектор: Белова Е. А, 19.95kb.
• Консультант Плюс «Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение», 96.37kb.
• Теория и методология экономического контроля формирования финансовых результатов, 765.67kb.
• Утверждено на заседании кафедры, 72.01kb.
• Планирую (ненужное зачеркнуть), 12.69kb.

3.3. Особенности аудита кредитных потребительских кооперативов граждан

В условиях развития рыночных отношений огромное значение приобретает возможность получать достоверную информацию о ведении хозяйственной деятельности, финансовом состоянии различных субъектов экономико-социальной сферы. Удовлетворить данную потребность призваны аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы, которые осуществляют на основании договора независимый контроль за соблюдением экономическими субъектами порядка ведения финансово-хозяйственной деятельности и формирования отчетности путем проведения специальных проверок, а также предоставления различного рода услуг.

КПКГ, как и многие другие хозяйствующие субъекты, могут подвергаться обязательному и инициативному аудиту на основании решений руководящих органов данной некоммерческой организации. Проведение обязательных аудиторских проверок диктуется законодательством РФ, в частности в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 г. указывается, что организация, источником образования средств которой являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фонд, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц (ст. 7 п. 2), подвергаются обязательным аудиторским проверкам.

Пункт 3 данной статьи указывает, что, если объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда, аудитор (аудиторская организация) обязан подтвердить достоверность показателей их финансовой отчетности.

Кроме того, ст. 11 Федерального закона № 117-ФЗ от 07.08.2001 г. «О кредитных потребительских кооперативах граждан» определено, что устав кредитного потребительского кооператива граждан должен предусматривать порядок проведения очередных и внеочередных внешних проверок финансовой деятельности КПКГ.

КПКГ, как показывает опыт проведения аудиторских проверок, подлежат обязательному аудиту по критерию – суммы активов баланса, превышающему на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда. Инициативный аудит по решению органа управления КПКГ осуществляется в виде проверок деятельности функционирования данной организации. Такая потребность, как правило, возникает из-за отсутствия у кооператива граждан четко налаженной системы внутреннего контроля, не говоря уже о наличии органа, осуществляющего процедуры внутреннего аудита. Это объясняется в первую очередь специфичностью деятельности организаций кредитной потребительской кооперации граждан, особенностями их организационной структуры. Порядок определения объема аудиторской проверки установлен Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Цель и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» (утвержден постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696).

Аудиторская организация вправе самостоятельно принимать решения о видах, количестве и глубине проведения аудиторских процедур, исходя из собранной информации о деятельности экономического субъекта. Порядок направленности проведения аудита может определяться исходя из интересов заказчика. Технология аудиторской проверки организаций всех форм собственности (в том числе некоммерческих) не имеет строго определенной регламентации и не зафиксирована в нормативно-правовых документах. Но она должна отвечать определенному набору требований и разбивается на несколько этапов, которые могут осуществляться в разнообразной последовательности.

Этапы проведения аудита:

1. Планирование аудита (включает: предварительное знакомство с клиентом, особенностями его деятельности, оформление контракта или письма обязательства). Цель планирования заключается в организации эффективной и экономически оправданной проверки, на основе расчета уровня существенности предстоящей проверки, изучения и оценки системы бухгалтерского учета, оценки рисков, подготовки плана и программы аудита.

В правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» предлагается порядок расчета уровня существенности в неприбыльных организациях. При определении уровня существенности в некоммерческих организациях, и в частности в КПКГ, в качестве базовых показателей аудиторам можно использовать валюту баланса и сумму израсходованных средств из формы № 6 годовой бухгалтерской отчетности «Отчет о целевом использовании полученных средств».

Необходимо также отметить, что риск при проведении проверок организаций кредитной кооперации граждан достаточно высок из-за отсутствия нормативной базы по ведению бухгалтерского и иных форм учета в таких организациях. При определении уровня существенности аудита важную роль играют аналитические процедуры, которые помогают выявить наиболее значимые области проверки и помогают правильно спланировать необходимые аудиторские процедуры.

2. Сбор аудиторских доказательств – выполнение аудиторских процедур. Совокупность комплексов работ экономического субъекта, которые необходимо проверить при проведении аудита. На данном этапе проверки аудиторская фирма руководствуется Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», «Аналитические процедуры», «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности» и др. При этом используются такие инструментальные средства, как тесты, таблицы, анкеты, опросные листы и т. п. Важную роль играют компьютерные информационные технологии.

Этап сбора аудиторских доказательств – самый объемный и трудоемкий. Для качественного его проведения необходима полнота изучения и анализа всей имеющейся для этого необходимой документации. Полный спектр источников информации для проведения аудита в кредитных потребительских кооперативах граждан можно представить в виде блока:

– учредительные и регистрационные документы (устав; закон, на основании которого создан и осуществляет свою деятельность данный КПКГ);

– внутрифирменная документация организационного характера;

– учетная и финансовая (бухгалтерская) документация (учетная политика, бюджетные документы, рабочий план счетов, сметы доходов и расходов, отчетность, финансовые договоры);

– материалы ранее проводимых проверок (аудиторских, ревизионных, налоговых);

– материалы, полученные из бесед и проведения опросов руководства КПКГ, работников, третьих лиц и т. д.

3. Документирование. По ходу проведения проверки документируются все основные аспекты проводимой работы, сделанные выводы и другие вопросы, имеющие какое-либо значение для подготовки аудиторского заключения, а также для доказательства высокого качества ведения аудита. Рабочая документация оформляется согласно положению Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности «Документирование аудита». Документация должна быть достаточно полной и убедительной.

4. Последний этап. На нем завершается оформление рабочей документации и начинается подготовка письменной информации руководству проверяемой организации, формируется мнение о достоверности проверенной учетной и иной документации и подготавливается аудиторское заключение. В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» от 07.09.2001 г. (ст. 16) отмечено:

1) аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ;

2) форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

После выдачи мнения о результатах аудита, аудиторская организация по желанию клиента может проводить сопутствующие аудиту услуги (восстановление учета, консультирование по вопросам налогообложения, обучение персонала методике ведения бухгалтерского учета и т. д., выработка методов финансового оздоровления кредитного потребительского кооператива граждан). Аудиторскую проверку кредитного потребительского кооператива граждан как некоммерческой организации было бы правильно начинать с анализа системы управления организацией.

Аудит системы управления кооперативом граждан начинается с изучения структуры управления организацией, изучения организационной структуры самой организации. Анализу подвергается учетная политика кредитного кооператива. Проводится опрос менеджеров и персонала, не связанных с ведением учета, о политике организации, его тактике и стратегии. Далее определяется степень ответственности и права руководителей, ознакомление со всеми юридическими документами кредитного потребительского кооператива.

Система управления организацией должна обеспечивать рациональное соединение предметов средств труда, трудовых функций людей в единый рабочий процесс; изучать совместную деятельность работников для достижения наивысших результатов деятельности организации, поставленных целей; решать и предотвращать конфликтные ситуации. Система управления кредитным потребительским кооперативом должна обеспечивать принятие управленческих решений в области инвестиционной политики. В ней должны найти отражение вопросы учетной политики, контроля, планирования.

Система управления и ее работа накладывают отпечаток на всю деятельность организации, и задача аудитора здесь заключается в ее изучении и при необходимости – корректировке. Аудитор или аудиторская организация в ходе аудиторской проверки обязаны достичь понимания системы бухгалтерского учета путем внимательного всестороннего изучения его организации и документооборота клиента, описать эту систему и проанализировать сильные и слабые стороны. При изучении системы бухгалтерского учета устанавливают ее соответствие действующим нормативным актам и адекватности масштабам деятельности кредитного потребительского кооператива граждан.

Принципиально важными аспектами проверки являются:

1. Учредительные документы. Устав кооператива должен содержать сведения о размере паевых взносов членов кооператива, о порядке распределения прибыли и убытков и т. п. Сведения, содержащиеся в учредительных документах, обязаны строго соблюдаться и не противоречить фактическим.

2. Сметы доходов и расходов организации. Полнота и правильность отражения денежных средств, полученных от всей деятельности кредитного потребительского кооператива граждан как некоммерческой организации, в том числе предпринимательской. Соблюдение и исполнение смет.

3. Финансовая (бухгалтерская) отчетность – порядок формирования отчетности и проверка правильности составления баланса, а также формы № 6 «Отчет о целевом использовании полученных средств».

4. Соблюдение заключенных договоров и выполнение по ним своих обязательств. Своевременность и обязательность выполнения всех условий, предусмотренных договорами. Своевременность погашения задолженности перед пайщиками кооператива, партнерами и разного рода организациями. Выполнение обязательств перед государством.

5. Особой проверке подвергается имущественная сторона. Проводятся ревизионные проверки (проверяется и сопоставляется учетная документация: предшествующие акты ревизии и прочие учетные документы).

6. Проведение налогового аудита. Проводится с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учете и уплаты налогов и иных платежей в бюджеты различных уровней.

Проверяется полнота и своевременность расчетов с бюджетом по платежам различного характера. Пресекаются факты сокрытия и злоупотреблений, нарушений и неточностей, как неумышленных в виду низкого уровня квалификации, так и умышленных. К фактам сокрытия можно отнести те случаи, когда кредитный потребительский кооператив граждан ведет предпринимательскую деятельность с извлечением прибыли и никак не отражает ее в учете, либо отражает не полностью и недостоверно. Налогообложение КПКГ представляет собой довольно специфичную область и является предметом отдельного вопроса.

В кредитных кооперативах граждан, которые применяют компьютерную обработку информации, производится проверка оценки учета среды компьютерной и информационной системы. Осуществляются специальные проверочные процедуры, позволяющие удостовериться, что все бухгалтерские операции должным образом автоматизируются и отражаются в учете своевременно и без ошибок. При проверке системы компьютерной обработки данных аудиторская организация руководствуется правилом (стандартом) «Аудит в условиях компьютерной обработки данных».

Основными целями аудита в КПКГ являются:

1. Сопоставление направлений деятельности КПКГ, принципов формирования и использования его имущества с целями и задачами, определенными уставом.

2. Подтверждение факта целевого использования поступивших средств, а именно оценка направлений их использования, согласно утвержденным финансовым планам, сметам, программам, т. е. качественная оценка, а также проверка соответствия абсолютных величин расходования средств планируемым показателям с учетом ограничений, указанных в соответствующих нормативных актах.

3. Подтверждение достоверности оценки имущества и обязательств КПКГ. Это проверка не только правильности формирования балансовой стоимости имущества, но и соответствия структуры данного имущества ограничениям, указанным в нормативных документах, которые регламентируют деятельность КПКГ, уставах, соглашениях.

Особое значение в аудите КПКГ имеет понимание его деятельности. Некоммерческая деятельность должна соответствовать уставным документам организации, а коммерческая деятельность, которая тоже может иметь место, должна быть в учете отделена от некоммерческой. Полученные от коммерческой деятельности средства должны быть также использованы в строгом соответствии с требованиями уставных документов. Все КПКГ должны действовать на основании сметы.

Смета КПКГ показывает, откуда должны были поступить средства на заявленную в уставе деятельность, на какие цели предполагалось израсходовать эти средства и что фактически получилось. Начинать проведение аудита следует с проверки правильности составления сметы и реалистичности цифр, отраженных в ней. При необходимости смета может корректироваться. В этом случае аудитору следует ознакомиться со всеми редакциями сметы и оценить причины таких изменений.

Смета кооператива содержит и доходную, и расходную части. При оценке доходной части сметы аудитор должен оценить фактор вероятности получения денежных средств. Доходная часть сметы может включать в себя поступления как в денежной, так и в натуральной форме, а также возможность выполнения работ добровольными активистами. При проверке расходной (затратной) части сметы необходимо учитывать прямые расходы, предусмотренные бюджетами целевых программ, и косвенные, административные.

При отсутствии сметы в кооперативе возможно предъявление налоговыми органами обвинения в нецелевом использовании средств. Если расходы не соответствуют поступлениям, то невозможно будет полностью выполнить некоммерческую программу (проект).

В уставной непредпринимательской деятельности КПКГ можно выделить два основных процесса: получение средств и расходование средств. В ходе проведения аудита доходов аудитору необходимо получить представление об оформлении поступления целевых средств в бухгалтерском учете. Аудитор проверяет ведение аналитического учета по назначению средств в разрезе источников поступлений.

Все источники формирования имущества КПКГ можно разделить на две группы:

– целевые поступления в денежной и натуральной формах;

– доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

К целевым поступлениям, в частности, относятся:

– взносы учредителей кооператива;

– паевые взносы.

К доходам от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, в частности, относятся:

– доходы от внереализационных операций, включая доходы от ценных бумаг;

– другие не запрещенные законом поступления.

Наличие среди имущества КПКГ безвозмездно полученных основных средств и материалов требует проверки реалистичности их оценки, для чего аудитор может направить письменный запрос в органы статистики или использовать данные экспертов по оценке. Даже в том случае, если кооператив не осуществляет предпринимательской деятельности, он может иметь внереализационные доходы (например, доход от реализации недвижимого имущества, доход в виде процента банка, начисленного за пользование остатком на счете, и т. п.). В случае, если подобные операции имели место за отчетный период, КПКГ должен обеспечить раздельный учет целевых поступлений по основной уставной деятельности и доходов от внереализационных операций. Аудитор проверяет правильность исчисления налогов, связанных с получением внереализационных доходов.

На следующем этапе следует проверить документальное подтверждение полученных доходов и произведенных расходов, полноту и своевременность отражения в учете финансово-хозяйственных операций. Проверяется наличие необходимых оправдательных документов – договоров, актов, счетов, накладных и т. д. Основное в аудите процесса расходования средств КПКГ – оценка соответствия бухгалтерских записей первичным документам и соответствие расходов содержанию деятельности организации и требованиям юридических и физических лиц, от которых поступили средства.

Проверяется также, не было ли случаев отнесения к целевым средствам доходов, полученных от предпринимательской деятельности, и внереализационных доходов. Наряду с аудитом процессов поступления и расходования средств, проводится пообъектный аудит отдельных операций, например операций с наличными и безналичными денежными средствами, операций с основными средствами.

Кредитные потребительские кооперативы граждан в отличие от коммерческих организаций оперируют меньшим объемом финансовой документации и ведения предпринимательской деятельности и в большинстве случаев применяют упрощенную систему налогообложения. Уровень сложности содержания финансовой (бухгалтерской) документации кредитного кооператива граждан также определенным образом уступает уровню сложности данной документации предприятий коммерческого сектора экономики. Тем не менее, спектр ошибок и всевозможных неточностей и недочетов в деятельности КПКГ широк и разнообразен.

Нахождение ошибок и их исправление, корректировка – очень сложная аналитическая процедура, требующая высокой профессиональной компетентности аудитора.

Выделим наиболее типичные и часто встречающиеся ошибки

1. Ошибки по оформлению и ведению учредительных документов. Неотражение в уставе всех видов деятельности, которые ведет некоммерческая организация. Как показывает практика, данный аспект касается предпринимательской деятельности. Либо ведение деятельности, недопустимой законодательством РФ. Иногда в уставе не оговаривается порядок уплаты членских взносов, отсутствуют должностные инструкции работников организации.

2. Ошибки финансовой, учетной деятельности. Неправильно оформленные первичные документы (не заполнены все реквизиты, предусмотренные стандартами). Требования к документальному оформлению хозяйственных операций изложены в Законе РФ «О бухгалтерском учете» (Федеральный закон РФ № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.). Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается:

– При проведении инвентаризаций. Правила проведения инвентаризаций регулируются Приказом Минфина России «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» № 49 от 13.06.1995 г. Часто встречаемая ошибка – несоблюдение сроков проведения инвентаризаций. Ошибки в самой процедуре проведения инвентаризации.

– При составлении корреспонденции счетов. Ошибки в хронологии: хозяйственные операции отражены без соблюдения последовательности их совершения; хозяйственные операции отражены в зависимости от их содержания.

В кредитных потребительских кооперативах граждан часто отсутствует разделение учета по основной (уставной) деятельности и предпринимательской деятельности.

Злоупотребления в использовании целевых средств.

Неуплата налогов при наличии объектов налогообложения (налог на прибыль, при ведении предпринимательской деятельности; налог на добавленную стоимость; налог на имущество; налог на доходы физических лиц, и других обязательных платежей и отчислений).

3. Ошибки при составлении и представлении отчетной документации:

– При составлении и ведении баланса. Не проведен анализ финансового состояния и платежеспособности организации.

– При составлении бухгалтерской отчетности. Информация, содержащаяся в пояснительных записках, не существенна (в тех случаях, когда пояснительная записка необходима). Нарушены сроки представления бухгалтерской отчетности. Используемая в расчете информация противоречит данным бухгалтерского учета.

– Непредставление налоговой, статистической и другой форм отчетности в соответствии с законодательством РФ в органы Федеральной налоговой службы, государственные органы статистики, юстиции и другие государственные органы, а также заинтересованным физическим и юридическим лицам (отчетов об использовании выделенных целевых и иных денежных средств либо представление недостоверной отчетности).

Перечень ошибок не ограничивается вышеперечисленными и, как правило, они зависят от таких факторов, как: выбор методов и форм бухгалтерского учета; их соответствие характеру деятельности, обоснованность выбранной учетной политики и др. Задача контрольных органов заключается в выявлении и пресечении всех допущенных погрешностей при ведении учета.

По желанию клиента аудиторская организация осуществляет аудиторские услуги, которые носят довольно широкий характер и затрагивают вопросы восстановления бухгалтерского учета; разработка новых методов ведения учета, применительно к характеру деятельности данной организации; консультационные услуги и многие другие вопросы.