Geum.ru

Учебное пособие в помощь студентам, изучающим курс «Аудит»

Вид материалаУчебное пособие

Содержание


Международные нормы аудита и сопутствующих работ (МНА/СР)
2. Стратегия аудиторской проверки
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   14
Тема 4 Принципы и стандарты аудита

Для успешного выполнения аудиторских услуг разработаны и внедрены специальные правила - аудиторские стандарты. Они формируют единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Значение стандартов состоит в том, что они:

- обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

- содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

- помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;

- устраняют неэффективный контроль со стороны государства;

- помогают аудитору вести переговоры с клиентом;

- обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.


№2

Перечень международных стандартов.

Международные нормы аудита и сопутствующих работ (МНА/СР)

Наименование норматива
Краткое содержание норматива

МНА 1.Цели и основные принципы проведения аудита
Описывает задачи и сферу аудита независимым аудитом

МНА 2.Письмо-обязательство аудитора перед клиентом
Описывает основное содержание письма-обязательства, устанавливает масштаб аудиторской работы, ответственность и форму отчетов

МНА 3. Основные принципы, регулирующие аудит
Определяет основные принципы: целостность, объективность и независимость, конфиденциальность, знания и компетентность, документальное оформление, планирование, получение аудиторских доказательств, проверку систем учета и внутреннего контроля, анализ полученных заключений, составление отчетов.

МНА 4. Планирование
Устанавливает основные элементы процесса планирования и практические примеры планируемых работ

МНА 5. Использование материалов другого аудитора
Излагает соображения об использовании работы другого независимого аудитора по финансовой отчетности

МНА 6. Оценка риска и внутренний контроль
Описывает учетные системы, элементы, ограничения внутреннего контроля и аудиторские процедуры, связанные с изучением и оценкой внутреннего контроля

МНА 7. Контроль качества работы аудитора
Содержит операции контроля по отдельным аудитам, утвержденным аудиторской фирмой

МНА 8. Аудиторские доказательства
Характеризует аудиторские доказательства и и порядок их получения

МНА 8а. Дополнение
Даны указания по применению аудиторских процедур для получения достоверных аудиторских доказательств

МНА 9. Документация
Освещаются форма и содержание рабочих бумаг, составленных аудитором

МНА 10. Использование результатов работы внутреннего аудитора
Приведены процедуры, которые должны рассматриваться независимым аудитором при оценке работы внутреннего аудитора

МНА 11. Обман и ошибка
Определяются обман и ошибка, обращается внимание аудитора на выявление материальной недостоверной информации

МНА 12. Аналитические процедуры
Описывается сущность аналитических процедур

МНА 13. Отчет аудитора о финансовой отчетности
Раскрываются форма и содержание аудиторского отчета, даются примеры неизмененного, измененного и противоположного аудиторского отчетов, а также отказ от мнения

МНА 14. Другая информация о проверенной финансовой отчетности
Определяет другую финансовую и нефинансовую информацию, включенную в документ и проверенную аудитором

МНА 15. Применение в аудите электронной обработки данных
Дано указание о дополнительных процедурах, когда аудиторская проверка выполняется в среде электронной обработки данных

МНА 16. Техника проведения аудита с использованием компьютеров
Содержит указания аудитору при использовании аудиторских инструментов с компьютерным участием (СААТ) аудиторское программное обеспечение и проверка данных, подлежащие изучению при получении аудиторских доказательств, касающихся существования операций со связанными сторонами

МНА 18. Использование работы эксперта
Даёт указание аудитору об использовании и оценке работы эксперта (специалиста)

МНА 19. Аудиторская выборка
Определяет факторы, которые изучает аудитор при выборе аудиторского образца и оценке результатов аудиторских процедур. Характеризует риск выборки, расслоение, методы выбора и проектирование ошибок

МНА 20. Влияние электронной обработки данных на оценку учетных систем и внутреннего контроля
Предусматривает изучение и оценку учетной системы и сопутствующих видов внутреннего контроля в среде электронной обработки данных

МНА 21. Дата составления отчета аудитора; отражение событий после публикации финансовой отчетности
Дано указание о дате аудиторского отчета, аудиторской ответственности, событиях и обязанностях аудитора после даты составления баланса

МНА 22. Информация, предоставленная руководством
Акцентирует внимание аудитора на использовании информации руководства как аудиторских доказательств и обстоятельств ее получения

МНА 23. Оценка аудитором возможности постоянного функционирования предприятия
Устанавливает обязанности аудиторов в ситуациях, когда соответствие принципа постоянного функционирования как основы подготовки финансовой отчётности ставится под вопрос

МНА 24. Заключения аудиторов специального назначения
Даёт указание о составлении специальных целевых аудиторских отчётов (использование контрактных соглашений, особые статьи финансовой отчетности и др.)

МНА 25. Материальность и аудиторский риск
Описывает концепции материальности и аудиторского риска, их применение аудитором при планировании и проведении аудита, оценке результатов его процедур

МНА 26. Аудит учетных оценок
Дает указания по аудиторским процедурам для получения уверенности в соответствии учетных оценок содержащейся финансовой информации

МНА 27. Изучение перспективной финансовой информации
Предусматривает процедуры аудита по проверке перспективной финансовой информации

МНА 28. Ответственность аудитора за начальные остатки при первой проверке финансовой отчетности предприятия
Даёт указания об ответственности аудитора за начальные остатки при процедурах, когда финансовая отчетность подвергается проверке впервые или была проверена другим аудитором в предшествующем году

МНА 29. Оценка риска и их влияние на независимые процедуры
Даёт указание по оценке собственного и контрольного рисков и использованию этих оце нок для определения сущности, времени про ведения и размера независимых процедур с целью ограничения риска выявления до приемлемого уровня

МНА/СР1. Основные принципы обязательств по использованию обзоров
Устанавливает основные принципы, нормативы для обязательств обзора

МНА/СР2. Анализ финансовой отчётности
Описывает процедуры, которые аудитор должен выполнить при обязательстве по обзору финансовой отчетности, а также форму и содержание составленного отчета

МНА/СР3. Обязательства по выполнению согласованных процедур
Описывает основные принципы и процедуры, применяемые по договорённости между аудитором и клиентом по отдельным статьям финансовой отчётности, а также содержание отчёта о фактических сведениях

МНА/СР4. Обязательства по сбору финансовой информации
Освещает принципы выполнения обязательств по сбору финансовой информации, виды процедур, форму и содержание бухгалтерского отчёта

В соответствии со ст.9 закона №119-ФЗ правила (стандарты) аудиторской деятельности – единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации подразделяются:
  • федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (утверждаются Правительством РФ);
  • внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях;
  • правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 №696 утверждены первые шесть федеральных стандартов аудиторской деятельности:
    • «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчётности»;
    • «Документирование аудита»;
    • Планирование аудита»;
    • «Существенность в аудите»;
    • «Аудиторские доказательства»;
    • «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчётности».


Тема 5. Методика комплексной аудиторской проверки.

Система бухгалтерского учета предполагает применение определенных принципов учета, которые существенно влияют на определение финансового положения и результаты деятельности организации. Для аудиторов, пользующихся в своей работе бухгалтерской информацией и официальными отчетами, понимание этих правил очень важно.

В системе бухгалтерского учета обрабатывается информация о совершенных хозяйственных операциях, Эти операции разносятся в учетные регистры, а затем составляется отчетность. На каждом этапе может возникнуть ошибка. Для предотвращения появления ошибок и обеспечения выявления уже имеющихся необходимо проведение различных контрольных процедур. Понимание внешним аудитором контрольной среды, системы учета и контрольных процедур у клиента необходимо для определения вида потенциальной ошибки, факторов влияющих на риск серьезной ошибки, разработки процедур существенных проверок.

Процесс аудита можно охарактеризовать как четко определенную организацию работ, на основе принятой методологии её проведения, при которой можно быть уверенным, что все задачи аудита определены и выполнены, что собранная информация достоверна, компетентна и достоверна. Для подготовки эффективных проверок аудитору необходимо знать, каким образом хозяйственные операции совершаются, фиксируются в системе бухгалтерского учета, оформляются документально, заносятся в главную книгу, а затем отражаются в финансовой отчетности.

№3

В процессе аудита, наряду с независимой проверкой операций и проверкой данных финансового отчета, аудитор выполняет процедуры, которые характеризуют оценку и анализ полученной аудитором информации путем изучения связей между финансовыми и нефинансовыми показателями деятельности фирмы, исследования важнейших финансовых и экономических показателей, включая сравнение полученной аудитором информации с прогнозируемой, выявления необычных фактов и исследования причин их возникновения. Поэтому аудитор должен знать общепринятые правила (стандарты аудита) и строго их соблюдать.1. Комплексная аудиторская проверка, как правило, должна дать четкие ответы на следующие вопросы:

а) В соответствии ли с Уставом и полномочиями, выданными учредителями (акционерами) директор использует уставный капитал, эффективно ли организовано производство и использование собственных и привлечённых ресурсов. В соответствии ли с решением собрания учредителей производятся расходы в счет будущей прибыли и ее распределение после утверждения годового отчета.

б) В соответствии ли с Положением об учете и отчетности в РФ организован и ведется учет на предприятии, для обеспечения правдивости отражения совершенных операций, и правильности составляемых отчетов.

в) В соответствии ли с ПБУ 10 списываются расходы на затраты производства, на себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг), на издержки обращения и внереализационные расходы. В соответствии ли с нормативными актами и соответствующими инструкциями определяются налогооблагаемые базы, для расчета всех видов внебюджетных отчислений, налогов и социальных фондов. Причины задержки перечислений всех видов отчислений и виновные лица.

Все три комплекса вопросов тесно связаны между собой. Поэтому аудиторская проверка должна выполняться строго по единой технологии. Особенностью конкретных проверок может быть выделение отдельных участков учета, с целью получения более подробной информации по ним и пропуск проверкой других участков, не вызывающих сомнений в достоверности представленной предприятием информации.

Для того чтобы снизить риск неудачи аудиторской проверки, аудиторы и аудиторские фирмы должны иметь надежные критерии оценки потенциальных клиентов. Неудачный, непродуманный выбор клиента может привести к значительным финансовым и моральным издержкам, нанести ущерб репутации фирмы и аудитора. К числу основных процедур отбора клиентов аудиторскими фирмами относятся следующие:

- оценка характера отрасли;

- определение цели аудиторской проверки у данного клиента и возможного использования ее результатов;

- выяснение особенностей руководителей;

- предварительная оценка потенциальной трудоемкости и сложности аудита, а также аудиторского риска;

- оценка причины смены ранее приглашавшегося аудитора;

- знакомство с оговорками прежних аудиторских заключений о результатах аудита;

- выяснение характера и проблем взаимоотношений с налоговыми органами, банками, партнерами, акционерами и другими потребителями информации потенциального клиента;

- предварительное знакомство с состоянием бухгалтерского учета и отчетности, а также с текущими и предстоящими проблемами потенциального клиента;

- оценка собственной способности аудитора (фирмы) к выполнению работы, с точки зрения наличия соответствующего персонала, знания особенностей клиента.

Если результаты перечисленных или других процедур подразумевают высокий риск аудита или задача оказывается слишком сложной и трудоемкой для аудитора (фирмы), клиент не принимается на обслуживание. Аудитор должен определить свое отношение к клиенту до заключения договора.

2. Стратегия аудиторской проверки. Аудиторская проверка, как правило, всегда ограничена определенным сроком (в среднем 2-3 недели); из-за этих ограничений на крупном и даже на среднем по мощности предприятии провести сплошную проверку финансово-хозяйственной деятельности не всегда удается. В связи с этим важное значение приобретает стратегия проверки с учетом индивидуальных особенностей каждого экономического субъекта и личных способностей, участвующих специалистов, которая предусматривает:

- изучение собранной информации о деятельности клиента;

- предварительную оценку риска и эффективности внутреннего контроля;

- определение глубины, сущности и продолжительности проверок отдельных участков учета.

Стратегия аудиторской проверки основана на выборе наиболее рациональных путей достижения целей этой проверки и зависит от опыта и квалификации аудитора, длительности сотрудничества аудиторской фирмы и клиента, то есть от степени знания особенностей клиента, характера поставленных задач, решаемых в аудите, и других факторов. Стратегия аудиторской проверки должна иметь вид плана, составляемого аудитором в письменной форме, цель которого:

- предварительно определить объём и тип необходимых тестов;

- оценить издержки по их проведению;

- достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки;

- иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и его качества у данного клиента.

Планированию предшествуют следующие этапы:

- предплановая подготовка;

- получение общей информации о предприятии (специфика деятельности, связи, юридические обязательства и др.);

- оценка материальности;

- оценка аудиторского риска;

- оценка системы внутреннего контроля и риска ее неэффективности.

Начальная стадия и стратегия аудиторской проверки. На этапе предплановой подготовки необходимо:

- решить вопрос о целесообразности сотрудничества с клиентом;

- определить причины, побудившие клиента прибегнуть к аудиту;

- сформировать штат для выполнения аудиторских услуг;

- заключить договор с клиентом.

Основными источниками информации о предприятии являются:

- обсуждение с работниками управления, встречи с высшим руководством и с исполнительным персоналом, не связанным с ведением учета;

- посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов, которые предоставляют возможность воочию убедиться в наличии и сохранности активов, составить представление об условиях производства;

- внешние и внутренние отчеты и публикации.

Аудитор должен выявить внешние и внутренние факторы, влияющие на предпринимательскую деятельность клиента. К внешним факторам относятся макроэкономические и отраслевые факторы. К макроэкономическим факторам относятся:

основная деятельность (снижение, рост); международная торговля, тарифные барьеры; изменения в налогообложении;

зависимость от иностранных рынков; колебания курсов валют; система внешнего контроля;

изменения государственной политики;

влияние процентных ставок на стабильность компании; экономические факторы, влияющие на ликвидность потребителя;

изменения индексов ценных бумаг или развитие рынка собственности.

К отраслевым факторам относятся:

среда регулирования (действующие и ожидаемые отраслевые нормативные акты);

экономические условия (сокращение или расширение данного производства в отрасли, ценовая конкуренция, насыщенность рынка, сезонность и цикл производства);

труд (отраслевая безработица, уровень зарплаты, квалификация работников и недостаток определенных специалистов и др.).

Внутренние факторы, влияющие на деятельность клиента, составляют несколько групп:

общие вопросы (история предприятия, структура бизнеса, виды деятельности, оргструктура предприятия, быстрое расширение бизнеса, возможные или имеющиеся разногласия, мнение руководства о своём предприятии, главные проблемы у руководства, ожидания от проведения аудита);

собственность (особенности приватизации и собственности клиента, курс ценных бумаг клиента, необычные операции с акциями клиента);

основная стратегия деятельности (планируемые приобретения, капвложения, ожидаемые изменения в производстве, планируемое расширение рынка, планирование налогов и др.);

совет директоров и высшее руководство (частота заседаний совета, степень зависимости от исполнительской управленческой службы, принуждение исполнителей совершать неправомерные действия, факторы, влияющие на оплату труда управленцев);

операции (основные пользователи продукции, стадии и методы производства и связанный с ним риск, характер и местонахождение производственных мощностей, уровень децентрализации управления, факторы себестоимости продукции, возможность получения товарного кредита, зависимость от поставщиков сырья, технические проблемы производства, продолжительность и гибкость производственного цикла);

финансы (уровень прибыли, характеристика денежных потоков, политика инвестирования, использование лизинга, основные банковские операции, различные обязательства);

маркетинг (основные покупатели и рынки, надежность отдельных покупателей, важнейшие конкуренты и положение на рынке, финансовое состояние покупателей, стабильность рынка и сезонность распродаж, порча продукции, эффективность рекламы, уровень результатов маркетинга); персонал (квалификация, опыт, комплектность основного персонала, кадровая политика подбора и продвижения персонала, зарплата и премии служащим, проекты относительно персонала, текучесть

кадров и др.).

Общая информация о предприятии необходима для того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности.

Изучив предварительно данные о клиенте, и готовясь к заключению договора на предплановом этапе, аудитор должен определиться в уровне допустимого искажения отчетных данных, которые не могут повлиять на качество проверки, то есть на существенности выявленных ошибок. Под материальностью (существенностью) в аудите понимается предельно допустимый уровень возможного искажения отдельной статьи или финансового показателя в отчетности, а также финансовых результатов в целом, или максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах, и рассматриваться как несущественная, то есть не вводящая пользователей в заблуждение. Оценка материальности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента с учетом объёма и специфики его деятельности. Для оценки материальности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и возможных решениях, которые могут приниматься на ее основе, с тем чтобы определить соотношение неправильности отчета и принятия этих решений. Суждение аудитора, о степени материальности, достаточно субъективно и требует от него значительного профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, а также особенностей экономической и социальной среды. Оценивая материальность, аудитор использует два основных подхода:

- индуктивный - определение материальности отдельных статей отчётности, а затем и общей материальности в целом. Например, ошибка дебиторской задолженности в 10 млн. рублей для предприятия с миллиардными платежами по поставкам может быть несущественной, но эта же сумма в виде налогооблагаемой базы по прибыли для предприятия с сотнями миллионов рублей реализации довольно существенна.

- дедуктивный - определение общей величины допустимой ошибки и последующее распределение ее между статьями отчетности. Это распределение носит условный характер, но может помочь аудитору принять решение.

Планирование аудиторского контроля делается для того, чтобы своевременно и качественно провести аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, законности и достоверности хозяйственно-финансовых операций и правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета с выдачей соответствующего заключения. Планирование включает в себя составление плана ожидаемых работ и разработку аудиторской программы. Планирование аудиторского контроля должно обеспечить:

а) Получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета, отчетности и эффективности внутреннего контроля.

б) Определение содержания, времени проведения и объёма контрольных процедур, подлежащих выполнению.

Обычно планирование включает:

- разработку графиков;

- определение сроков и обсуждение их с клиентом;

- проведение инструктажа членов исполнительной команды;

- организация связей с подразделениями клиента;

- обсуждение стратегии и подготовки к аудиту с клиентом.

В плане ожидаемых работ должны найти отражение следующие показатели:

- способы и приемы, применяемые аудитором;

- проведение инструктажа членов исполнительной команды.

Аудитор может обсудить свой план с руководством и персоналом проверяемого предприятия, что позволит повысить доверие, действенность проводимого аудита и скоординировать аудиторские процедуры с деятельностью персонала предприятия. Для качественного составления плана и более реального определения объёма предстоящих работ аудитор должен:

- изучить условия договора на проведение аудиторского контроля и запросы заказчика;

- изучить воздействие на аудит новых законов, положений, инструкций и нормативных актов с учетом предмета деятельности проверяемого предприятия;

- выделить наиболее важные вопросы проводимого аудита;

- выяснить условия, требующие особого внимания;

- определить степень доверия к учетной системе и внутреннему аудиту проверяемого предприятия;

- проанализировать работу внутренних аудиторов и возможность привлечения их к аудиту;

- изучить целесообразность проведения аудита в филиалах, представительствах, отделениях и других обособленных подразделениях предприятия, выделенных на отдельные балансы;

- выявить необходимость привлечения для консультаций отдельных специалистов (экспертов, юристов, технологов и др.).

Для правильного планирования проверки аудитор должен оценить структуру и эффективность внутреннего контроля аудируемой фирмы. Цель системы внутреннего контроля в организации - упорядочение и эффективное выполнение текущих хозяйственных дел предприятия; точное выполнение требований финансово-хозяйственной политики руководства; сохранение активов предприятия и обеспечение приемлемого уровня полноты и точности документов и, соответственно, информации; создание основы для планирования аудита, а также для определения вида, времени проведения подобранного объёма аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. Следовательно, характер и качество комплексной аудиторской проверки во многом будут зависеть от того, насколько грамотно и достоверно аудитор изучит систему внутреннего контроля.

В системе внутреннего контроля можно выделить три основных элемента:

- контрольную среду (характеристики, определяющие благоприятные или не очень благоприятные для контроля взаимоотношения в организации);

- систему бухгалтерского учета (учетная политика, выбранная в организации, и, как следствие данного факта, применяемые мероприятия, касающиеся отражения в учете совершаемых хозяйственных операций);

- применяемые текущие процедуры контроля (специальные проверки, выполняемые персоналом фирмы).

Контрольная среда свидетельствует об отношении руководства к проблемам контроля, о его осведомленности, о положении дел в организации, а также раскрывает основные процедуры, проводимые в целях достижения должного уровня контроля. Оценка контрольной среды особенно важна для определения уровня риска и для выявления адекватности действий руководящего персонала клиента. Данный тип риска оценивается через вероятность того, что клиент, проводя определенную политику контроля, не обнаружит существенных ошибок в системе учета. Эффективность внутреннего контроля не зависит от внешних аудиторов. Они лишь оценивают эффективность внутреннего контроля вместе с эффективностью применяемой системы учета, т.к. оценить последнюю отдельно достаточно сложно. Система внутреннего контроля в организациях проявляется лишь при возникновении ошибок или нарушений. Наличие удовлетворительной контрольной среды совсем не обязательно предполагает высокую эффективность всех контрольных процедур. Но данный факт можно отнести к положительным только при оценке уровня риска, то есть привести к его снижению. Обнаруженные же недостатки имеющейся контрольной среды относятся к отрицательным факторам и приводят к увеличению степени риска. На формирование контрольной среды влияет ряд факторов, которые следует рассматривать как каждый в отдельности, так и в совокупности:

во-первых, отношение руководящего персонала к проблемам учета;

во-вторых, механизм контроля, применяемый руководством клиента и состоящий из конкретных процедур;

в-третьих, компетентность персонала, осуществляющего функции контроля, разделение функций контроля.

Очень существенным является фактор текучести кадров. Чтобы специалист работал на должном уровне, ему необходимо овладеть всеми тонкостями профессии и особенностями на своем участке. А подобного рода знания могут прийти только с опытом. Обязательным условием эффективности контрольной среды является выполнение требований при несовместимости некоторых обязанностей. Коротко можно сказать, что наиболее важными элементами контрольной среды являются политика и методы управления; оргструктура фирмы, деятельность совета директоров; методы распределения функций и ответственности, методы внутреннего контроля, кадровая политика и внешние воздействия.

Система бухгалтерского учета предполагает применение определенных принципов учёта, которые существенно влияют на определение финансового положения и результаты деятельности организации. Для аудиторов, пользующихся в своей работе бухгалтерской информацией и официальными отчетами, понимание этих правил очень важно. Как известно, в системе бухгалтерского учета обрабатывается бухгалтерская информация о совершённых хозяйственных операциях. Эти операции разносятся в учетные регистры, а затем составляется отчётность. На каждом этапе может возникнуть ошибка. Для предотвращения появления ошибок и обеспечения выявления уже имеющихся необходимо проведение различных контрольных процедур.

Понимание внешним аудитором контрольной среды, системы учета и контрольных процедур у клиента необходимо для определения вида потенциальной ошибки, факторов влияющих на риск серьезной ошибки, разработки процедур существенных проверок. Для того, чтобы убедиться в надежности функционирования системы внутреннего контроля, аудитор должен выяснить принципы его работы, дать оценку и провести контрольное тестирование по проверке удовлетворительности его функционирования.

При определении эффективности систем внутреннего контроля приобретают значение многие факторы. Если фирма имеет эффективную систему внутреннего контроля, то время, планируемое на проведение аудита значительно снизится. Оценка системы внутреннего контроля базируется на ключевых вопросах, которые заранее сам себе готовит аудитор, приступая к проверке и собирая на них ответы. Оценить конкретную систему внутреннего контроля возможно, например, изучив её организацию, проведя беседы с персоналом. Одним из основных элементов внутреннего контроля в организации является наличие службы внутреннего аудита. Внешний аудитор должен оценить степень независимости и квалификацию внутренних аудиторов, проанализировать их отчёты. И, уже в зависимости от степени оценки системы внутреннего контроля, уточняется программа аудита, выбираются методы и время проведения аудиторских процедур.

На основе предварительно согласованного с клиентом плана работ перед началом аудита руководителем бригады аудиторов составляется программа выполнения аудиторских услуг. Программа аудита является развитием плана аудита и представляет собой перечень аудиторских процедур, которые необходимы для каждой конкретной части проверки. Аудиторские программы бывают двух видов:

- программы тестов контроля, которые содержат процедуры для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля предприятия;

- программы проверки остатков на счетах, которые содержат процедуры для сбора информации непосредственно об остатках на счетах.

Саму программу аудиторской проверки можно охарактеризовать как "детальную инструкцию" для полного сбора информации, достаточной для составления обоснованного и объективного заключения о проверяемых субъектах в соответствии с заказом и договором. При определении программы аудита проверяющим необходимо хорошо понимать сущность тех видов деятельности, которые осуществляет аудируемая фирма, период, за который производится проверка и цель проведения аудита. В большинстве случаев объёктом аудита является сводная финансовая отчетность организации или деятельность ее филиалов и самостоятельных структурных подразделений. Периодом, за который проводится проверка, как правило, является отчетный год, но это может быть и отдельный месяц, квартал или весь период функционирования организации.

Аудиторская программа включает в себя следующие факторы:

- график работы аудиторов, который определяет предельные сроки подготовки и представления материалов для составления заключения;

- подробные процедуры. Программа аудита готовится в письменном виде. В программе детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, а также цели и задачи по каждому участку проверки. Подробность программы вызвана тем, что она, как правило, является своего рода инструкцией для сотрудников, участвующих в аудите, а также инструментом контроля при выполнении аудиторских услуг;

- контроль работы по аудиту. Программа предполагает, что все сотрудники аудиторской бригады, направленной для проверки, знают требования, предъявленные им. Программа является одновременно и базовым документом для контроля выполнения заданий младшими аудиторами и ассистентами в аудиторской группе;

- персонал. В программе определяются численность необходимого для аудита персонала, объём и содержание их работы.

Обычно аудиторская программа включает тестирование операций, аналитические процедуры и тестирование статей баланса. Тесты хозопераций разрабатываются для проверки количественных ошибок и выявления нарушений с целью подтверждения правильности статей финансовой отчетности. При проведении этих тестов определяется:

- имеется ли юридическое обоснование (комплект соответствующих документов и нормативных актов) для выполнения соответствующих проводок;

- правильно ли выполнены бухгалтерские записи в накопительных регистрах и правильно ли перенесена соответствующая информация из бухгалтерских регистров в Главную книгу.

Аналитические процедуры, являющиеся эффективным, наиболее дешёвым и не отнимающим много времени способом проверки, широко используются:

- для получения представления о деятельности клиента;

- для оценки финансовой стабильности предприятия;

- для выявления ошибок в финансовой отчетности;

- для сокращения числа и объемов тестов.

Тестирование статей баланса сосредоточено на базе Главной книги. Это подтверждение счетов дебиторов (кредиторов), обследование товарно-материальных запасов, подсчет денежных средств и др.

В большинстве случаев программа аудита реализуется на следующих этапах аудиторской проверки:

- этап проведения независимой проверки хозяйственных операций;

- этап проверки данных из статей финансового отчета.

Схема программы проведения аудиторской проверки.

Наименование разделов проверки
Трудоемкость (час)
Сроки проведения

1. Документы по регистрации предприятия, соответствие деятельности уставу, законность предоставленных льгот, лицензирование






2. Отражение выручки от реализации






3. Отражение прибыли и ее распределения






4. Отражение затрат и издержек обращения






5. Отражение износа ОС, НМА, ИХП






6. Учет движения ОС, НМА, ТМЦ, ИХП, товаров






7. Отражение затрат непроизводственной сферы






8. Отражение капиталовложений, операций с ценными бумагами и долгосрочного финансирования






9. Отражение внереализационных расходов и доходов






10. Расходы будущих платежей, резервы будущих расходов и доходов






11. Расчеты с покупателями и подрядчиками






12. Правильность исчисления налогов и отчислений в соц. и др. фонды






13. Правильность составления отчетности






14.Отражение в учете внешнеэкономической деятельности






15. Отражение совместной деятельности бартерных сделок, депозитных вкладов






16. Налично-денежное обращение, ведение бухучета, учетная политика






Метод проверки сплошной (выборочный)_____________________________

Аудитор (руководитель бригады)____________________________________

Каждый аудитор (фирма) самостоятельно устанавливает требования к формам аудиторских программ. Аудиторская фирма может разрабатывать свои стандарты плана проверки, приспособленные к отраслевой специфике клиента, что является её Ноу-хау.

Программа аудита должна включать в себя перечень аудиторских процедур, которые аудитор должен выполнить в процессе своей работы, и время их проведения. Аудиторская процедура - это метод получения (сбора) аудитором в ходе проверки информации, необходимой для выражения им собственного обоснованного мнения. По каждой конкретной аудиторской процедуре при составлении программы аудитор принимает решение о количестве проверяемых данных - так называемый объём выборки (сплошной или выборочный). Кроме того, различают методы определения выборки:

- статистические, с использованием математической теории вероятности для определения размеров выборки, результатов выборочной проверки и оценки возможного риска;

- не статистические, с использованием собственной интуиции, знаний и навыков аудитора.

Для больших и особо больших организаций применяется преимущественно выборочный метод (от общего к частному), для малых - можно использовать и сплошной. Сплошная проверка проводится лишь в особо важных и необходимых случаях, так как сплошные проверки дорого стоят и занимают большое количество времени и трудозатрат.