СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Общий обзор Цели Разъяснить необходимость финансовой отчетности группы.

Предоставить теоретические основы консолидации при покупке.

Разъяснить и проиллюстрировать методику консолидации.

ОСНОВНОЙ ВОПРОС Основные данные Правило КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ Консолидация Гудвилл ОБЩИЙ ОБЗОР МЕТОДИКИ Корректировки через отдельные компании Консолидационные корректировки КОНСОЛИДАЦИЯ Основные принципы Гудвилл (деловая репутация) Рост чистых активов после приобретения Доля меньшинства УСЛОЖНЕНИЯ КОРРЕКТИРОВКИ Приобретения в Остатки по течение года внутригрупповым операциям Нереализованная прибыль Запасы Передача необоротных активов й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 2101 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 1 Вопрос 1.1 Основные данные Многие компании часть своих хозяйственных операций осуществляют через подконтрольные им предприятия, которые называются дочерними компаниями.

Обычно инвестиция в дочернюю компанию будет показана в балансе компании инвестора по первоначальной стоимости. Такая инвестиция может обеспечить инвестору контроль над активами, стоимость которых будет очень сильно отличаться от ее первоначальной стоимости. Иными словами, отчетность не даст акционерам материнской компании объективной и правдивой картины того, что реально представляет собой эта инвестиция.

Комментарий В финансовой отчетности не отражается сущность отношений.

Иллюстрация H Ltd S Ltd $ $ Инвестиция в 80% акций S ЧИСТЫЕ АКТИВЫ 900 1, _ _ 1,000 1, _ _ Таким образом, инвестиция в 100 дол. представляет собой (в сущности) стоимость владения 80% активов дочерней компании S: 1,800 х 80% = 1, дол.

Акционеры материнской компании Н не могут этого увидеть из ее отчетности.

Решение проблемы - подготовка групповой финансовой отчетности, где отражалась бы сущность отношений.

Отчетность группы, которая требуется в соответствии с МСФО, называется консолидированной.

1.2 Правило Компания, у которой в последний день отчетного периода есть дочерняя компания, должна готовить консолидированную финансовую отчетность в дополнение к своей индивидуальной финансовой отчетности.

На практике материнская компания обычно готовит (и публикует):

свой баланс и соответствующие примечания;

и в дополнение к нему - консолидированные баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет о движении денежных средств, а также соответствующие примечания.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 2 Концептуальная основа 2.1 Консолидация Консолидация - это замещение Упервоначальной стоимости инвестицийФ в отчетности материнской компании тем, что эти инвестиции реально представляют, т.е.:

Долей материнской компании в чистых активах дочерней компании на отчетную дату, И остатком гудвилла, возникшего на дату приобретения.

Кроме того, в состав нераспределенной прибыли материнской компании следует включить ее долю в приращении чистых активов дочерней компании с даты приобретения и таким образом сбалансировать активы и пассивы баланса.

Комментарий В настоящий момент эти формулировки могут показаться вам непонятными.

Их разъяснению посвящена оставшаяся часть данной сессии.

2.2 Гудвилл Гудвилл (деловая репутация) - это разница между стоимостью компании в целом и справедливой стоимостью ее отдельных чистых активов.

Комментарий Когда одна компания приобретает часть другой, цена покупки будет отражать не только стоимость приобретаемых активов, но и гудвилл.

Рассчитать его можно следующим образом:

СТОИМОСТЬ ИНВЕСТИЦИИ X ДОЛЯ В ЧИСТЫХ АКТИВАХ (X) X й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Иллюстрация Собственная отчётность Отчётность группы материнской компании H Ltd ДОЛЯ В ЧИСТЫХ АКТИВАХ + ГУДВИЛЛ СТОИМОСТЬ ИНВЕСТИЦИИ На дату 1,000 800 + приобретения После консолидации баланс будет сохранен. Стоимость инвестиции 1,000 была заменена на 800 + 200.

На текущую дату 1,000 1,200 + А теперь баланс нарушен - мы заменили 1,000 на 1,200 + 200!

Увеличение чистых активов дочерней компании на 400 дол.

объясняется тем, что она со дня вхождения в состав группы работала прибыльно. Этот факт должен найти своё отражение в расчёте нераспределенной прибыли группы, иначе консолидированный баланс не сойдется.

Комментарий Обесценение гудвилла со временем будет приводить к постепенному списанию 200 дол.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 3 Общий обзор методики В общих чертах подход можно описать следующим образом:

КОРРЕКТИРОВКИ В ОТЧЕТНОСТИ ИНДИВИДУАЛЬНОЙ КОМПАНИИ Материнская Дочерняя Консолидированный компания компания баланс Чистые активы X X X + + КОРРЕКТИРОВКИ ПРИ Акционерный X X КОНСОЛИДАЦИИ = X капитал Нераспределен- X X X ная прибыль X X X = = = 3.1 Корректировки в индивидуальной отчетности компании В экзаменационных задачах будут представлены балансы, изначально содержащие ошибки и прочие недостатки. Эти ошибки нужно исправить, прежде чем приступать собственно к консолидации.

3.2 Консолидационные корректировки Два вида Основные УКосметическиеФ корректировки корректировки Обеспечивающие, чтобы баланс * Внутригрупповые остатки сходился:

* Нереализованная прибыль * Запасы * Гудвилл * Передача необоротных активов * Доля меньшинства * Нераспределенная прибыль группы й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 4 Консолидация 4.1 Основные принципы Комментарий Для более глубокого понимания консолидации в этой сессии мы рассмотрим ряд примеров, сложность которых будет возрастать. В каждом из них считается, что корректировки в отчетности индивидуальной компании уже сделаны.

Пример На 31.12.03 г.

H Ltd S Ltd Необоротные активы:

Основные средства 2,000 Первоначальная стоимость инвестиции в S 1, Чистые текущие активы 2,000 5,000 1, Акционерный капитал 500 1, Нераспределенная прибыль 4, 5,000 1, Дополнительная информация:

Материнская компания H купила 100% акций дочерней компании S 31 дек. 2003 г.

Необходимо помнить:

1. Акционерный капитал группы - это ВСЕГДА акционерный капитал H.

2. Первоначальная стоимость инвестиции исчезнет. Она УзамещаетсяФ.

3. Активы и обязательства представляют собой активы и обязательства группы - это простая сумма активов и обязательств H и S. Мы учитываем долю материнской компании (Н Ltd) в чистых активах дочерней компании S Ltd, складывая 100% сумм статей баланса.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Решение примера Консолидированный баланс Дол.

Необоротные активы:

Основные средства (2,000+5,000) 2, Стоимость инвестиции исчезла Чистые оборотные активы (2,000+500) 2, _ 5, _ Акционерный капитал 500 Акционерный капитал Н Нераспределенная прибыль (3) 4, _ 5, _ РАСЧЕТЫ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 1,000 1, Нераспределенная прибыль - - ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 1,000 1, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ Дол.

(2) Гудвилл Первоначальная стоимость 1, Доля в чистых активах (1,000) ЧЧЧЧ - ЧЧЧЧ (3) Нераспределенная прибыль Дол.

H Ltd (как указано в задаче) 4, Доля S Ltd - ЧЧЧЧ 4, ЧЧЧЧ Это самый простой из возможных примеров.

H владеет S на 100%.

Консолидация выполняется на дату покупки.

Первоначальная стоимость инвестиции = доле в чистых активах, т.е. гудвилл не возникает.

Сейчас мы откажемся от этих упрощений и рассмотрим более УжизненныйФ пример.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 4.2 Гудвилл Разница между стоимостью приобретения и долей инвестора в справедливой стоимости приобретаемых идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств на дату осуществления сделки купли-продажи называется гудвиллом.

Гудвилл - это актив, который ежегодно должен проверяться на предмет обесценения согласно МСФО 36 УОбесценение активов Ф Снижение стоимости гудвилла включается в отчет о прибылях и убытках.

Комментарий О гудвилле говорить можно долго (см. следующую сессию).

Пример На 31.12.2003 г.

H Ltd S Ltd Дол. Дол.

Необоротные активы:

Основные средства 1,000 Первоначальная стоимость инвестиции в S 1, Чистые текущие активы 400 2,600 1, Акционерный капитал 100 Нераспределенная прибыль 2,500 2,600 1, Дополнительная информация:

1. Материнская компания H приобрела 100% акций S 31.12.2003 г.

2. Нераспределенная прибыль дочерней компании S Ltd на дату покупки составляла 100 дол.

Необходимо помнить:

1. - 3. Те же, что и в предыдущем примере.

4. Часть первоначальной стоимости инвестиции приходится на гудвилл.

Его нужно показать отдельно как дебет (в нашем случае) и учесть при замещении первоначальной стоимости инвестиции.

5. Доля, принадлежащая материнской компании в прибыли, полученной дочерней компанией после покупки, включена в консолидированную нераспределенную прибыль. В нашем случае она равна нулю.

Необоротные активы:

Гудвилл (Р2) Основные средства 1, Чистые текущие активы _ 2, _ Акционерный капитал Нераспределенная прибыль (Р3) 2, _ 2, _ РАСЧЁТЫ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 900 Нераспределенная прибыль 100 ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 1,000 1, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ (2) Гудвилл Дол.

Первоначальная стоимость 1, Доля в чистых активах (Р1) (1,000) ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ (3) Нераспределенная прибыль Дол.

H Ltd (как указано в задаче) 2, Доля S Ltd (Р1) 100% (100 - 100) - ЧЧЧЧ 2, ЧЧЧЧ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 4.3 Рост чистых активов после покупки Пример На 31.12.2003 г.

H Ltd S Ltd Дол. Дол.

Необоротные активы:

Основные средства 1,400 1, Первоначальная стоимость инвестиции в S 1, Чистые текущие активы 700 3,300 1, Акционерный капитал 100 Нераспределенная прибыль 3,200 3,300 1, Дополнительная информация:

1. Материнская компания H приобрела 100% акций дочерней компании S два года назад.

2. Нераспределенная прибыль S Ltd на дату покупки составляли 100 дол.

3. С момента приобретения стоимость гудвилла снизилась на 80 дол.

Необходимо помнить:

1. - 3. Те же, что и в предыдущем примере.

4. Как и ранее, часть первоначальной стоимости инвестиции представляет собой гудвилл. Его нужно отдельно показать как актив и учесть при замещении первоначальной стоимости инвестиции.

5. Доля материнской компании H в прибыли дочерней компании S, полученной после покупки, включена в консолидированную нераспределенную прибыль.

Необоротные активы:

Гудвилл (Р2) Основные средства 2, Чистые текущие активы 1, _ 3, _ Акционерный капитал Нераспределенная прибыль (Р3) 3, _ 3, _ РАСЧЕТ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 900 Нераспределенная прибыль 700 ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 1,600 1, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ Дол.

(2) Гудвилл Первоначальная стоимость 1, Доля в чистых активах (1,000) ЧЧЧ ЧЧЧ Обесценено Включено в состав активов (3) Нераспределенная прибыль Дол.

H Ltd (как указано в задаче) 3, Доля S Ltd (Р1) 100% (700 Ц100) Списанный гудвилл (Р2) (80) ЧЧЧЧ 3, ЧЧЧЧ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 4.4 Доля меньшинства Пример H Ltd S Ltd Дол. Дол.

Необоротные активы:

Основные средства 1,000 Первоначальная стоимость инвестиции в S 1,200 - Чистые текущие активы 500 2,700 1, Акционерный капитал 100 Нераспределенная прибыль 2,600 1, 2,700 1, Дополнительная информация:

1. Материнская компания H приобрела 80% акций дочерней компании S два года назад.

2. Нераспределенная прибыль S Ltd на дату покупки составляли 150 дол.

3. С даты приобретения гудвилл обесценился на 208 дол.

Необходимо помнить:

1. и 2. Те же, что и ранее.

3. Как и ранее, активы и обязательства группы - это простая сумма активов и обязательств материнской и дочерней компаний (H и S). Доля Н Ltd в чистых активах S Ltd. получается путём постатейного суммирования.

Часть, не принадлежащая Н, называется долей меньшинства. Она показана в балансе как кредитовый остаток.

4. То же, что и ранее, только теперь гудвилл обесценился на 208 дол.

5. Как и ранее, доля материнской компании H в прибыли дочерней компании S, полученной после покупки, включена в нераспределенную прибыль группы.

Необоротные активы:

Гудвилл (Р2) Основные средства 1, Чистые текущие активы 1, _ 3, _ Акционерный капитал Нераспределенная прибыль (Р4) 3, Доля меньшинства (Р3) _ 3, _ РАСЧЁТ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 50 Нераспределенная прибыль 1,150 ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 1,200 ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ Дол.

(2) Гудвилл Первоначальная стоимость 1, Доля в чистых активах (80% 200) (160) ЧЧЧЧ 1, ЧЧЧЧ В состав нераспределенной прибыли (через отчет о прибылях и убытках) Актив в балансе (3) Доля меньшинства Доля в чистых активах (20% 1,200 - (Р1)) ЧЧЧЧ (4) Нераспределенная прибыль H Ltd (как указано в задаче) 2, Доля S Ltd 80% (1,150Ц150) (Р1) Обесценение гудвилла (Р2) (208) ЧЧЧЧ 3, ЧЧЧЧ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Комментарий Сейчас материнской компании H принадлежит только 80% чистых активов дочерней компании S Ltd.

Консолидировать нужно 80% от 1,200, т.е. 960.

Достигается это в два этапа: как и прежде, 100% чистых активов S Ltd консолидируются на постатейной основе и в отчетности показывается сумма по кредиту, представляющая собой часть чистых активов S Ltd., которыми Н Ltd. не владеет.

Таким образом, в консолидированную финансовую отчетность включаются следующие суммы:

Активы и обязательства 1, (600 - основные средства /600 - чистые текущие активы) Нижняя часть баланса ДОЛЯ МЕНЬШИНСТВА (20% 1,200) Итоговая сумма Есть еще два метода, которые обеспечивают замещение более простыми средствами:

Учет по методу участия в капитале (или долевой метод):

* Первоначальная стоимость 1 200 дол. замещается единой суммой 960 дол.

Пропорциональная консолидация * Первоначальная стоимость 1,200 дол. замещается 80% активов S Ltd на постатейной основе.

* Таким образом, в финансовой отчетности группы будут показаны:

Необоротные активы 80% 600 = Чистые текущие активы 80% 600 = Всего Более сложный метод учета дочерних компаний применяется, потому что, как считается, он является наиболее информативным для пользователей.

Он дает информацию о степени КОНТРОЛЯ и части СОБСТВЕННОСТИ.

Два других метода применяются в определенных условиях:

Учет по методу участия в капитале применяется в отношении ассоциированных компаний.

Пропорциональный учет применяется в отношении некоторых видов совместных предприятий.

Эти два метода описываются в последующих сессиях.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 5 Затруднения 5.1 Приобретения в середине года Материнская компания может приобрести дочернюю компанию не только в начале или в конце отчетного периода. Если дочерняя компания куплена в середине периода, нужно рассчитать ее чистые активы на дату приобретения.

При этом обычно предполагается, что прибыль дочерней компании после налогообложения нарастает равномерно в течение года.

Пример Материнская компания H приобрела 80% дочерней компании S 31 мая 2003 года за 20,000 дол.

Чистые активы S на 31 декабря 2002 года составляли:

Дол.

Акционерный капитал 1, Нераспределенная прибыль 15, - 16, - В течение финансового года, окончившегося 31 декабря 2003 г., S получила прибыль после налогообложения в сумме 600 дол.

Задание:

(a) Рассчитать чистые активы S при покупке.

(b) Рассчитать гудвилл на дату приобретения.

Решение примера (1) Чистые активы S при покупке. При покупке Дол. Дол.

Акционерный капитал 1, Нераспределенная прибыль - на 31.12. 02 г. 15, - с 1.1.03 г. по 31.5.03 г. (600 5/12) 250 15, 16, (2) Гудвилл при консолидации Дол.

Первоначальная стоимость инвестиции 20, Минус: Доля приобретенных чистых активов 80% 16 250 (13,000) 7, (3) Прибыль S включена в нераспределенную прибыль группы Доля Н в нераспределенной прибыли S после приобретения 80% (15,600Ц15,250) й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 6 Корректировки 6.1 Внутригрупповые остатки При консолидации финансовое положение и результаты деятельности группы компаний показываются так, как если бы они были единой компанией.

Если члены одной группы осуществляют между собой хозяйственные операции (что более чем вероятно), сумма дебиторской задолженности в отчетности одной из них будет уравниваться суммой кредиторской задолженности у другой. При объединении балансов в процессе консолидации эти суммы в финансовой отчетности группы взаимозачитываются.

Иллюстрация Материнской компании H принадлежит 80% акционерного капитала дочерней компании S, причём H продает товары S. В конце года в отчётности обеих компаний присутствуют суммы по расчетам между компаниями группы (их называют также внутригрупповыми расчетами).

Эти суммы учитываются на счетах, которые часто называют текущими счетами.

Данные суммы показываются в балансе в составе дебиторской и кредиторской задолженности. Если речь идет об отдельных компаниях, такая ситуация оправданна, поскольку она отражает суммы средств, которые будут получены и выплачены этими компаниями.

Финансовая Финансовая отчетность H отчетность S Дебиторская задолженность Сумма к получению от S 1, Кредиторская задолженность Сумма к выплате Н 1, Обычно активы и обязательства группы представляют собой простую сумму отдельных статей в отчетности материнской компании и ее дочерних компаний. Если тот же подход применить в отношении внутригрупповых расчетов, в финансовой отчетности группы будет показана ее задолженность перед самой собой. Очевидно, что такая ситуация вводит пользователей отчетности в заблуждение.

Чтобы этого избежать, внутригрупповые расчеты при консолидации устраняются.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Финансовая Финансовая Корректировка Консолидиров отчетность отчетность при анный баланс H S консолидации Дт Кт Дебиторская задолженность Сумма к получению от S 1,000 1, - Кредиторская задолженность Сумма к выплате Н 1,000 1, - Комментарий Все внутригрупповые суммы в балансе (дебиторская и кредиторская задолженность) и в отчете о прибылях и убытках (доходы и затраты) при консолидации устраняются. Направление продажи (H продает S или S продает H) значения не имеет.

Комментарий Торговые операции между компаниями группы могут привести к тому, что по состоянию на отчетную дату у одной из компаний группы окажутся товарно материальные запасы, приобретенные у другой компании группы. Это - отдельная тема.

6.2 Нереализованная прибыль Суммы по внутригрупповым расчетам при консолидации исключаются.

Основная причина появления этих сумм - торговые операции между компаниями группы (внутригрупповые операции).

Комментарий Еще один пример операций между компаниями группы, с которым мы столкнемся, - это продажа основных средств.

Если компания группы продает товарно-материальные запасы другой компании группы и компания-покупатель не использует эти запасы по состоянию на отчетную дату, то ситуация будет следующей:

Компания-продавец показывает в своей отчетности прибыль от продажи. С позиции отдельной компании это правильно. Однако с точки зрения всей группы такая прибыль будет нереализованной.

Компания-покупатель учитывает такие запасы по их стоимости для нее. С позиции отдельной компании это правильно. Однако включение этой стоимости в консолидированную отчетность приведет к появлению в отчетности суммы, не представляющей собой стоимость запасов для группы.

Согласно МСФО 27 Консолидированная и отдельная финансовая отчетность, УЕостатки по расчетам внутри группы, операции внутри группы, а также нереализованная прибыль от таких операций подлежат исключениюФ. Это значит, что нереализованная прибыль должна исключаться из суммы товарно й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС материальных запасов. В то же время данный стандарт не определяет, как именно это нужно делать. Существует два варианта:

(1) Всю сумму корректировки нереализованной прибыли Уберут на себяФ акционеры материнской компании.

Нужно уменьшить стоимость товарно-материальных запасов в консолидированных балансе и отчете о прибылях и убытках.

Корректировку нужно рассматривать как консолидационную.

Комментарий Уменьшение суммы товарно-материальных запасов на конец периода приведет к снижению прибыли за год и, соответственно, к уменьшению суммы нераспределенной прибыли в нижней части баланса.

Направление продажи (H продает S или S продает H) значения не имеет.

(2) Сумма корректировки соответствующим образом распределяется между акционерами материнской компании и долей меньшинства.

Нужно уменьшить стоимость товарно-материальных запасов в консолидированных балансе и отчете о прибылях и убытках, после чего выделить долю меньшинства в этой корректировке.

Это можно легко сделать, если при консолидации провести корректировку через отчётность компании-продавца (которая осуществила продажу другой компании группы).

В этом случае направление продажи имеет значение.

6.3 Запасы Одна из компаний группы может продавать другой компании группы товарно материальные запасы и получать при этом прибыль.

В балансе товарно-материальные запасы учитываются по меньшей из двух сумм: себестоимости и чистой стоимости реализации. В консолидированной финансовой отчетности, где группа рассматривается как единое предприятие, товарно-материальные запасы должны показываться по себестоимости или чистой стоимости реализации для группы.

Если на конец отчетного периода товарно-материальные запасы остаются у предприятия группы, группа должна исключить прибыль, полученную компанией-продавцом, поскольку с позиции группы эта прибыль не реализована.

В соответствии с концепцией единого предприятия, группа приобрела товарно-материальные запасы и владеет ими.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Существует два способа исключения нереализованной прибыли из консолидированной финансовой отчётности: путём корректировки отчётности:

материнской компании и группы после консолидации дочерней компании (см. Примеры 6 & 7);

или компании-продавца до консолидации (см. Примеры 8 & 9).

6.3.1 Корректировка через отчётность материнской компании Нужно скорректировать:

Консолидированные товарно-материальные запасы в балансе;

Консолидированные товарно-материальные запасы на конец периода в отчете о прибылях и убытках (и, соответственно, нераспределенную прибыль).

Пример Материнской компании H принадлежит 80% акционерного капитала дочерней компании S. В течение отчетного периода H продала S товары на 4,000 дол. и получила от этой сделки прибыль в сумме 1,000 дол. По состоянию на отчетную дату указанные товары были включены в баланс S.

Задание:

Рассчитать корректировку в консолидированном балансе.

Решение примера Дт Нераспределенная прибыль 1, Кт Товарно-материальные запасы 1, й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Пример Материнской компании H принадлежит 80% акционерного капитала дочерней компании S. В течение отчетного периода S продала Н товары на 18,000 дол. и получила от этой сделки прибыль в сумме 6,000 дол. По состоянию на отчетную дату половина указанных товаров была включена в состав товарно материальных запасов Н.

На отчетную дату в отчетности Н была показана нераспределенная прибыль в сумме 100,000 дол., а чистые активы S были равны 75,000 дол., включая нераспределенную прибыль в сумме 65,000 дол. На дату покупки нераспределенная прибыль S составляла 20,000 дол.

Задание:

Показать, каким образом корректировка, исключающая нереализованную прибыль, будет показана в расчетах материнской компании для целей консолидации.

Решение примера Дт Нераспределенная прибыль (1/2 6,000) 3, Кт Товарно-материальные запасы 3, РАСЧЁТЫ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 10,000 10, Нераспределенная прибыль 65,000 20, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 75,000 30, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ (2) Доля меньшинства Дол.

Доля чистых активов (20% 75,000) 15, ЧЧЧЧ (3) Нераспределенная прибыль Дол.

H Ltd (как указано в задаче) 100, Доля S Ltd 80% (65,000 - 20,000) (Р1) 36, Нереализованная прибыль (3,000) ЧЧЧЧ 133, ЧЧЧЧ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС 6.3.2 Корректировка в отчетности компании-продавца Нужно провести корректировку с точки зрения компании-продавца:

Товарно-материальные запасы в балансе;

Товарно-материальные запасы на конец периода в отчете о прибылях и убытках.

Задание:

Рассчитать корректировку в консолидированном балансе.

Решение примера Дт Нераспределенная прибыль 1, Кт Товарно-материальные запасы 1, Пример Материнской компании H принадлежит 80% акционерного капитала дочерней компании S. В течение отчетного периода S продала Н товары на 18,000 дол. и получила от этой сделки прибыль в сумме 6,000 дол. По состоянию на отчетную дату половина указанных товаров была включена в состав товарно материальных запасов Н.

Задание:

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Решение примера Дт Нераспределенная прибыль (1/2 6,000) 3, Кт Товарно-материальные запасы 3, РАСЧЁТЫ (1) Чистые активы S Ltd Отчетная дата Дата покупки Дол. Дол.

Акционерный капитал 10,000 10, Нераспределенная прибыль Как указано в вопросе 65,000 20, Нереализованная прибыль (3,000) 62, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ 72,000 30, ЧЧЧЧ ЧЧЧЧ (2) Доля меньшинства Дол.

Доля в чистых активах (включая нереализованную прибыль) (20% 72,000) 14, ЧЧЧЧ (3) Нераспределенная прибыль Дол.

H Ltd (как указано в задаче) 100, Доля S Ltd (включая нереализованную прибыль) 80% (62,000 - 20,000) 33, ЧЧЧЧ 133, ЧЧЧЧ Комментарий Нераспределенная прибыль увеличилась, а доля меньшинства - уменьшилась на $600.

В данном примере дочерняя компания выступала продавцом товаров и поэтому корректировка проведена при расчёте её чистых активов.

Если бы продавцом была материнская компания, то корректировка прошла бы через расчёт нераспределенной прибыли группы.

6.4 Передача основных средств В соответствии с концепцией единой компании финансовая отчетность группы должна показывать основные средства по стоимости, по которой они были бы показаны, если бы передачи не было.

Компания-продавец основных средств могла показать в своей отчётности прибыль (убыток) от их реализации. Такую прибыль или убыток нужно при консолидации исключить.

Компания-покупатель включает такой актив по первоначальной стоимости для себя (она будет отличаться от первоначальной стоимости этого актива с точки й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС зрения группы) и начислять на него амортизацию. Отчисления за год будут отличаться от отчислений, сделанных, если бы продажи активов не было.

Необходимые корректировки Устранить прибыль Исправить амортизационные отчисления Комментарий Эти корректировки позволят восстановить первоначальную стоимость с точки зрения группы.

И в этом случае корректировки могут выполняться как в консолидированной отчетности, так и в отчетности отдельных компаний. Нужно отметить, что если они проводятся как корректировки отдельных компаний:

нереализованная прибыль будет исключена из учета компании продавца, корректировка амортизации будет проведена в учете компании-покупателя.

Подход Рассчитайте суммы, подлежащие включению в отчетность, с учетом продажи и как если бы продажа активов не состоялась.

Иллюстрация Материнской компании H принадлежит 80% акционерного капитала дочерней компании S. 1 января H продала S актив за 15,000 дол. Первоначальная стоимость этого актива для H составляла 20,000 дол., а накопленная амортизация на дату продажи равнялась 8,000 дол. Обе компании амортизируют такие активы по методу прямой линии и по ставке 20% в год, при этом амортизация начисляется в полной мере в год приобретения, а в год продажи - не начисляется.

Задание:

Рассчитать корректировки в консолидированном балансе на 31 декабря й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС РАСЧЕТЫ Суммы, Суммы, показанные, Корректировка показанные в если бы не было отчетности передачи активов ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ СТОИМОСТЬ 15,000 20, Накопленная амортизация (20% 15,000) (3,000) *(12,000) 12,000 8,000 4, Отчисления за год 3,000 4,000 1, Прибыль от выбытия актива Поступления 15, Остаточная стоимость (20 - 8) (12,000) Ц - 3,000 - 3, В консолидированной финансовой отчетности Дт отчет о прибылях и убытках - Прибыль от выбытия актива 3, Кт Основные средства 3, и Дт отчет о прибылях и убытках - Амортизация 1, Кт Основные средства 1, ИЛИ В учетных записях H Дт отчет о прибылях и убытках - Прибыль от выбытия актива 3, Кт Основные средства 3, И в учетных записях компании S (доля меньшинства в данной корректировке учитывается автоматически) Дт отчет о прибылях и убытках - Амортизация 1, Кт Основные средства 1, й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Фокус Вы должны знать и уметь:

Объяснять концепцию группы и цель подготовки консолидированной финансовой отчетности;

Готовить консолидированный баланс простой группы с учетом прибыли до и после приобретения, доли меньшинства и гудвилла;

Объяснять, почему внутригрупповые операции должны исключаться при консолидации;

Показывать эффект торговых операций между компаниями группы и прочих операций, в том числе нераспределенной прибыли и внутригрупповых кредитов.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2005 СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 Книги, научные публикации

Blog

СЕССИЯ 21 - ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ - КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ БАЛАНС Общий обзор Цели Разъяснить необходимость финансовой отчетности группы.